税制要素筹划规律与技术【纳税筹划专家讲解】

税制要素筹划规律与技术

　　一、税制要素筹划规律的基本原理
　　税制要素是对税负及税务筹划影响最大的因素。税制要素包括纳税主体、课税对象、税率、税基、纳税环节、纳税期限和纳税地点等。每个税制要素都会对企业应纳税额产生影响，因此有必要分析研究每个税种最基本的要素和规定，找出筹划节税的空间。

　　税制要素筹划常用的技术包括纳税范围筹划技术、税基筹划技术、税率筹划技术、递延纳税技术。

　　二、税制要素筹划基本技术

　　1．纳税范围筹划技术。我国税制对纳税范围有明确的界定，在一定条件下合理安排企业的经济行为和业务内容及纳税事项，避免其进入纳税范围，则可以合理规避税收支出，甚至彻底免除纳税义务。税制对每个具体税种的课税对象和征税范围作出了明确的法律规定。税务筹划却要求反其道而行之，找出不属于征税范围的内容。纳税范围筹划技术一般涉及增值税、营业税、消费税、个人所得税、城镇土地使用税、房产税等税种。

　　我国现行消费税的征税范围比较窄，仅对14类消费品征税。因此，在纳税范围上可以进行适当的筹划，即企业在投资决策时，可避开上述消费品，而选择其他符合国家产业政策，在流转税及所得税方面有优惠政策的产品进行投资。实际上，有很多高档消费品并没有被列入消费税的征税范围，在市场前景看好的情况下，企业也可以选择这类项目投资，以规避消费税。

　　《中华人民共和国房产税暂行条例》规定，房产税的纳税人是房屋产权所有人；产权属于全民所有的，由经营管理单位缴纳；产权出典的，由承典人缴纳；产权所有人、承典人不在房产所在地或者产权未确定以及租典纠纷未解决的，应由房产代管人或使用人缴纳。国税函[2002]284号《国家税务总局关于未取得房屋产权证书期间如何确定房产税纳税人的批复》规定，根据《中华人民共和国房产税暂行条例》第2条中“房屋产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳”的规定，凡以分期付款方式购买使用商品房，且购销双方均未取得房屋产权证书期间，应确定房屋的实际使用人为房产税的纳税义务人，缴纳房产税。

　　按《中华人民共和国营业税暂行条例》的规定，对在中国境内提供劳务（加工、修理、修配劳务除外）缴纳营业税。具体征税的七个行业分别是：交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通讯业、文化体育业、娱乐业、服务业。

　　通常情况下，一项劳务的提供一般由两个环节构成，即劳务的提供环节和劳务的使用环节。税法所称“在中国境内提供劳务”，是指应税劳务的使用环节和使用地在中国境内，而不论该项劳务的提供环节发生地是否在境内。因此，可以确定以下情况的涉税原则：

　　（1）境内纳税人在境内提供劳务，其提供劳务的行为属于营业税的纳税范围。

　　（2）境外单位和个人提供应税劳务在境内使用的，其行为属于营业税的管辖权范围。

　　（3）境内纳税人提供劳务在境外使用的，其提供劳务的行为不构成营业税的管辖权范围。

　　例如，国内施工单位到越南、新加坡等国提供建筑安装劳务，符合境内纳税人提供的劳务发生在境外的，应对其提供的建筑、安装劳务不缴纳营业税。

　　2．税基筹划技术。税基筹划是指纳税人通过缩小税基的方式来减轻税收负担。由于税基是计税的依据，在适用税率一定的条件下，税额的大小与税基的大小成正比，税基越小，纳税人负有的纳税义务越轻。例如，企业所得税计算公式为：应纳所得税额=应纳税所得额×所得税率，“应纳税所得额”是税基，在所得税率一定的情况下，“应纳所得税额”随“应纳税所得额”这一税基的减少而减少，此即税基式避税原理。

　　税基是决定纳税人税负高低的主要因素，同时，不同税种对税基的规定也存在很大差异，所以对税基进行筹划，可以实现税后利益的最大化。对税基进行筹划既可以实现税基的最小化，也可以通过对税基实现时间的安排，在递延纳税、适用税率、减免税等方面获取税收利益。

　　税基是影响税负的直接因素，各种税对税基的规定也存在很大差异，所以对税基进行筹划，可以实现税后利益的最大化。税基筹划技术一般从两个角度操作：一是实现税基的最小化，二是控制和安排税基的实现时间。

　　（1）税基递延实现。税基总量不变，税基合法递延实现，在一般情况下可递延纳税，等于取得了资金的货币时间价值，取得了无息贷款，节约了融资成本；在通货膨胀的情况下，税基递延等于降低了实际应纳税额；在适用累进税率的情况下，有时可以防止税率的爬升。

　　（2）税基均衡实现。税基总量不变，税基在各纳税期之间均衡实现，在有免征额或税前扣除定额（主要是个人所得税1 600元的免征额和各地依据税法确定的扣除定额）且收入较少的情况下，可实现免征额或者税前扣除的最大化；在有起征点且收入较少的情况下，有时可以实现起征点的最大化；在适用累进税率的情况下，可实现边际税率的最小化。

　　（3）税基即期实现。税基总量不变，税基合法提前实现，在减免税期间，可以实现减免税的最大化。但是，与税基递延实现和均衡实现相比较，税基即期实现有时也可能造成税收利益的减少。

　　（4）税基最小化。税基总量合法减少，以减少纳税或者避免多纳税。这是所得税、营业税筹划常用的方法。

　　3．税率筹划技术。税率筹划技术指纳税人通过降低适用税率的方式来减轻税收负担。税率是税收制度的一个重要因素，也是决定纳税人税负高低的主要因素之一。在税负既定的情况下，税额的大小和税率的高低呈正方向变化，税率筹划技术正是有效地运用了这一简单而又最基本的原理。一般情况下，税率低，应纳税额少，税后利益就多，但是，税率低，不一定等于税后利益最大化。所以对税率进行筹划，可以寻求税后利益最大化的最低税负点或者最佳税负点。

　　各种不同的税种适用于不同的税率，纳税人可以利用课税对象界定上的含糊性进行筹划，即使是同一税种，适用税率也会因税基或区域不同而发生相应的变化，纳税人可以通过改变税基分布或区域的差别调整适用税率，从而降低税收负担率，以达到降低税负的目的。

　　（1）筹划比例税率。同一税种（主要是流转税）对不同征税对象实行的不同税率政策，分析其差距的原因及对税后利益的影响，可以寻求实现税后利益最大化的最低税负点或最佳税负点。例如，我国的增值税有17％的基本税率，还有13％的低税率；对小规模纳税人规定的缴纳率也有差别，工业企业是6％，商业企业是4％。对这些比例税率进行筹划，可以从中寻求最佳税负点。

　　（2）筹划累进税率。各种形式的累进税率都存在一定的税负差异，筹划累进税率的主要目标是防止税率的爬升。其中，适用超额累进税率的纳税人对防止税率爬升的欲望程度较弱；适用全额累进税率的纳税人对防止税率爬升的欲望程度较强；适用超率累进税率的纳税人防止税率爬升的欲望程度与超额累进税率相同。

　　4．递延纳税技术。递延纳税可以获取资金的时间价值，等于获得了无息贷款的资助。递延纳税可以减少当期的现金流出，降低支付风险，增强企业的流动性。

　　纳税环节、抵扣环节、纳税时间、纳税地点是递延纳税技术的关键。纳税人可以通过合同控制、交易控制及流程控制延缓纳税时间，也可以合理安排进项税额抵扣时间，所得税预缴、汇算清缴的时间及额度，合理推迟纳税。

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