胜利油田海外项目税务筹划策略研究【纳税筹划专家讲解】

　　[摘要]　开拓海外油气市场的过程中#8218;筹措资金是项目运营的前提。如何进行资金的税务筹划又是投资决策中需要考虑的重要因素。可以通过实施筹资过程、投资过程、会计核算过程和海外项目内部化等管理策略来实现合理的税务筹划#8218;把税负水平作为选择国际投资经营方式和地点的出发点。以集团整体利益最大化为目标#8218;关注海外项目经营中的税收风险#8218;建立国际税务筹划的机制。
　　[关键词]　税务筹划;策略;研究

　　胜利油田自1993年大力开拓外部市场以来#8218;外部市场开拓工作从无到有、从小到大、从单纯的行业市场拓展到社会市场#8218;实现了递进式突破和跨越式发展。外部市场的经济总量越来越大#8218;形成了“国有企业和集体企业同闯、油田和二级单位甚至三级单位齐上”的全方位、多层次外闯市场局面#8218;并且逐步由“数量型”向“质量型”、“效益型”转变#8218;靠品牌和美誉度站稳市场#8218;走上良性发展之路。随着海外项目的开拓#8218;产生了系列税务筹划方面的问题。本文主要针对海外项目税务筹划策略的运用进行研究。

　　1　筹资税务筹划策略

　　胜利油田海外项目(文内统称“海外项目”)的运作资金基本来源于母公司的投资或借款#8218;筹资过程的税务筹划主要在国内。筹措资金是海外项目运营的前提#8218;对海外项目的生产和运营有着长期、重大的影响。海外项目筹资过程中的税务筹划主要是通过选择筹资方式、改变资本结构来进行的#8218;不同的筹资方式会形成不同的税前、税后资金成本。海外项目主要有以下的筹资方式:①股权式筹资#8218;主要由母公司通过公开发行股票来进行。该方式不需要承担到期还本付息的责任#8218;根据海外项目总体的经营业绩来支付股息和红利#8218;股息和红利不能在税前支付#8218;增加了海外项目的税收负担。②债权式筹资#8218;主要由母公司向银行等金融机构借入资金。发生的资金成本由母公司分配计入海外项目的成本。债权式筹资的利息费用可以计入财务费用#8218;减少应纳税额#8218;在息税前收益大于负债成本总额时#8218;负债比率越高#8218;项目总体收益越高。③租赁筹资#8218;主要是固定资产的租赁#8218;通过租赁可避免因长期拥有设备而承担资金占用和经营的风险#8218;同时租金可以在税前列支#8218;减少税前利润#8218;从而减轻税负。

　　2　投资税务筹划策略

　　对海外项目的投资是胜利油田持续发展的手段#8218;投资的目的就是盈利。税务筹划是投资决策中需要考虑的重要因素。海外项目投资过程中税务筹划的主要方式有3种。

　　2.1　通过组织形式的选择减轻税负

　　首先#8218;如果对海外项目采用公司制形式#8218;公司的应税利润需交企业所得税#8218;税后利润分配给股东还须缴个人所得税;如果海外项目采用合伙制形式#8218;合伙企业则只就各合伙人分配的收益交纳个人所得税。投资者可以通过对企业组织形式的选择达到减轻税负的目的。其次#8218;分公司与子公司的选择。子公司具有独立的法人资格#8218;而分公司则没有;大多数国家对子公司与分公司在税收上有不同的规定#8218;前者承担全面的纳税义务#8218;后者承担有限的纳税义务#8218;子公司独立纳税而分公司可与总公司合并纳税;并且在税收优惠政策方面也有差异#8218;这是税务筹划必须考虑的问题。到2005年#8218;胜利油田31个二级单位#8218;468支队伍#8218;9300多人(次)进入外部市场。其中海外项目主要有伊朗、沙特、埃及、蒙古、卡塔尔、土库曼斯坦、哈萨克斯坦等17个国家#8218;拥有美国阿帕奇公司、EDC、BJ和马来西亚云顶公司等4个反承包市场。海外项目主要是油气项目为主#8218;形成了以项目带劳务、带产品的经营模式。拥有很大的税务筹划空间。在组织形式上#8218;主要采用分公司的经营方式。在部分国家的海外项目没有设立分(子)公司#8218;只有办事机构。在外闯市场的收入结构上#8218;实现了由单一劳务收入向销售产品和技术服务创收的突破。外部市场创收也实现了整体性突破。

　　2.2　通过投资地点的选择降低税负

　　为实施全球化战略#8218;海外项目在选择投资地点时#8218;必须将各国税收政策的差异作为重要因素来考虑。比如:中国海洋石油集团公司的海外上市公司注册地选择了百慕大。胜利油田在伊朗和沙特的海外项目准备将注册地选在阿联酋的迪拜和香港。这可以有效利用税收优惠政策来降低税负。

　　2.3　选择与产业政策相适应的投资方向[1]

　　国家的税收杠杆可以有效调节生产力战略布局和资源的优化配置#8218;调控社会资金的投向。因此#8218;在选择海外项目投资方向时应与国家产业政策相适应#8218;选择税负较低的行业和项目。目前主要投资于海外石油资源#8218;其他项目应该谨慎。

　　3　会计核算税务筹划策略

　　海外项目会计核算中的税务筹划主要通过对收入和成本费用的控制来实现。

　　3.1　收入的税务筹划

　　海外项目可以通过对购销活动进行筹划#8218;利用国家地区间的税负差别#8218;将货物调至税负较低的分支机构进行销售#8218;通过转让定价来减轻税负。还可以选择结算方式#8218;没有收到货款就不开发票#8218;不能及时收到货款就采取赊销或分期收款的结算方式#8218;注意购销的平衡#8218;尽可能利用增值税进项抵扣#8218;这些措施都可以延缓纳税#8218;避免垫付税款#8218;利用资金的时间价值。

　　3.2　成本费用的纳税筹划

　　例如#8218;存货计价方法的选择对产品成本、海外项目的利润都有较大的影响#8218;现行财务制度规定购入存货以实际成本计价#8218;我国税法规定纳税人的成本计价方法可在先进先出法、后进先出法、加权平均法、移动加权平均法之间根据实际情况选择。不同的成本计价方法对税负的影响很大#8218;但应注意存货计价方法一旦选定不得随意变更;折旧是将固定资产价值分期计入产品成本或期间费用的过程#8218;纳税人可以通过折旧方法的选择来影响当期的成本、费用#8218;进行纳税筹划;利用会计中的跨期分摊账户也可以进行税务筹划#8218;对能够合理预计发生的费用尽可能早日预提计入费用#8218;待摊费用采用尽可能短的摊销年限#8218;达到递延应纳税款的目的#8218;但这种方法必须符合财务和税法的有关规定#8218;否则税务机关将进行纳税调整。

　　4　海外项目内部化策略

　　有国外的研究将中国企业海外项目税务筹划的路径分为3种类型:中转站型、“两头在外”型和假外资型。其实质是充分利用国外税收政策的优惠。海外项目税务筹划#8218;主要应考虑海外项目收入来源能否在不同国家税收管辖权范围之间转移。海外项目要能大规模成功进行税务筹划#8218;可以从以下几个方面考虑。

　　4.1　海外项目内部化

　　鲁格曼(Rugman)[2]把内部化定义为“在跨国企业内建立一个内部市场的过程。在这个过程中#8218;海外项目内部市场取代外部不规则市场#8218;由行政命令来解决企业资源配置问题。跨国企业组织由内部价格(或转移价格)来调节#8218;并且使内部市场像潜在的规则市场一样具有效率”。海外项目内部化是该定义的延伸#8218;即当内部化的范围超越国界时就形成海外项目内部化。内部化市场的最大优势亦即重要特征就是转移价格的运用[3]#8218;以股权控制关系为纽带在母子公司或子公司之间运用转移价格灵活配置公司资源#8218;达到全球范围的利润最大化。

　　4.2　利用不同国家税收制度差异及优惠政策

　　世界各国税收制度与税收政策存在差异#8218;还存在为数不少的避税港。国与国之间、地区与地区为吸引投资而进行的税收竞争#8218;为海外项目内部化充分运用转移价格[4][5]和信息不对称优势进行避税提供了有利条件#8218;使海外项目在国际避税与反避税博弈中处于优势地位。如果没有不同国家和地区税收制度的差异及税收优惠#8218;海外项目内部化转移价格运用就不具避税功能#8218;而只是内部市场配置企业资源的调节工具。正常情况下#8218;海外项目之所以运用转移定价#8218;将高税国家获取的利润转移到中低税国家#8218;甚至避税港[6]#8218;其根本原因在于大多数西方国家对海外项目利润汇回本国时才征税。利用税收制度差异转移利润#8218;海外项目一是可以延期纳税#8218;无偿使用该部分资金;二是以后年度若母国实行减税改革#8218;还能享受减税改革带来的好处。

　　5　税务筹划的实践

　　为了加强集团成员企业的财税管理工作力度#8218;做到依法纳税#8218;胜利油田需要对财税政策做统一的筹划。海外项目的母公司财税管理部门要研究国家宏观经济政策和财税政策变化#8218;及时与国家财税管理部门沟通#8218;反映企业纳税过程中遇到的实际问题#8218;组织指导成员企业财税管理工作#8218;制定严格的油气田企业财税管理制度和管理程序#8218;加强内部控制和内部监督#8218;进行合理有效的财税政策筹划。而与之相协调的油气田企业子公司及海外项目的财税部门在财税管理方面主要贯彻执行油气田企业统一的财税管理制度;按照油气田企业的统一部署进行具体的操作性管理与筹划工作;及时反映遇到的具体纳税问题并提出建议。

　　5.1　伊朗项目的税制情况

　　在胜利油田运作的伊朗项目中#8218;我们研究了伊朗的税法典规定的主要税收政策。[7][8]在伊朗项目中主要缴纳的税种有:

　　(1)企业所得税。企业所得税采用超额累进税率#8218;税率根据企业的年应税所得(净利润)变化#8218;最低税率为12%#8218;最高税率为54%。

　　(2)个人所得税。伊朗公民个人所得税平均税率为10%左右#8218;税收起征线为年收入大于180万里亚尔。对干非伊朗籍公民#8218;个人所得税平均税率约为23%。

　　(3)营业税。公司营业税的计税依据为企业销售收入#8218;营业税税率为10%。

　　(4)市政税。市政税的计税依据为销售收入#8218;税率为3%。

　　(5)社会保险基金。社会保险基金的基本费率为7%～15%#8218;其计税依据为销售收入或合同总金额#8218;另加1 9的附加费。因而#8218;社会保险基金及其附加费的费率合计为7.78%～16.67%。

　　(6)城市建设附加费。城市建设附加费的基本费率为2%#8218;其计税依据为销售收入或合同总金额。

　　5.2　哈萨克斯坦国税制情况

　　再以中亚具有代表性的国家哈萨克斯坦国的税制情况为例:

　　(1)企业所得税。在哈萨克斯坦进行经营活动的企业#8218;包括外商投资企业及设立常设代表处的外国企业均须缴纳企业所得税。“常设代表处”的定义类似于《经济合作与发展组织协定范本》里的“常设机构”#8218;只是不包括其中的标准的除外事项。哈萨克斯坦法人应就其全球范围的所得纳税#8218;外国法人则只就其归属于“常设代表处”的所得纳税。

　　企业所得税的一般税率为25%#8218;该税率也适用于外商投资企业#8218;但外商独资企业和外国企业常设代表处适用30%的税率。银行和保险公司的税率为45%#8218;商品交易所、经纪行、中介和商业活动适用55%的税率。从事农业的公司适用10%低税率。

　　生产性的外商投资企业除特定行业外可享受2年或更长的免税期#8218;税率可随年产量的增长而降低。就消费品而言#8218;年产量每增长1%#8218;税率可降低1.5%#8218;对于其他商品和服务#8218;产量每增长1%#8218;税率相应降低1%。哈萨克斯坦还设置了几个“自由经济区”#8218;为外国投资者提供更多的优惠。

　　资本利得也适用25%的企业所得率。

　　纳税年度为日历年度#8218;外商投资企业必须在3月15日、6月15日、9月15日及12月15日预缴当年所得税#8218;年终按实计算#8218;于次年3月15日前申报#8218;并在10天内缴清税款。多缴的税款可递延到下期抵扣或者在收到纳税人书面申请后5天内退还。

　　对股利(包括分配给国内企业的部分)课征15%的预提税#8218;以支付股利的币种缴纳。

　　国外所得已缴纳的外国税收可以抵免#8218;抵免限额为该项所得应纳的哈萨克斯坦公司税与已纳外国税收之低者。

　　(2)营业所得的确定。哈萨克斯坦正着手进行会计立法#8218;它沿用俄罗斯联邦所使用的新《会计章程》#8218;但在生产成本和费用的扣除方面另行颁布了自己的规则。通常#8218;应税所得由营业性利润或损失和非营业性所得组成。外资股份占30%以上的公司可以扣除所有的劳工费用。利息费用一般不能扣除(短期银行贷款的利息除外)#8218;如果一个合资企业中外资股份超过30%#8218;长期贷款的利息也可扣除#8218;但不能因此而导致亏损。

　　(3)特别扣除项目。哈萨克斯坦税法规定#8218;因进行科学研究和实验设计项目以及开发新产品和先进生产线而发生的费用准予扣除。一些用于环境保护的资本支出也可以扣除#8218;特定产品的产量较上年提高而增加的利润部分也可扣除。银行和外商投资企业可依法提取不高于其投入资本的25%的储备基金#8218;该项基金可在所得税前扣除。

　　(4)其他重要税种。增值税的标准税率为20%。出口税是从价征收#8218;税率依出口货物或劳务的不同由1%～80%不等。进口税的税率0.5%～21%。道路基金的税率为年营业额的1%#8218;可作为所得税前扣除项目。

　　5.3　分析比较

　　伊朗的所得税、营业税等税负很重。但对于外国投资者来说#8218;所得税税率是可以与政府谈判的。目前伊朗政府已经对胜利油田海外项目适用个人所得税免税政策。伊朗的税收环境给我们的海外项目较大的税务筹划空间。我们运用内部化和成本费用税务筹划策略#8218;可以有效进行伊朗项目的税务筹划。
　
　　哈萨克斯坦所特有的所得税特别扣除政策和税务减免政策与胜利油田伊朗海外项目相比具有更大的税务筹划空间。但哈萨克斯坦的经济管理环境没有伊朗正规#8218;比如劳工证问题和腐败问题造成胜利油田海外项目的整体运作形势比较困难。但胜利油田海外项目的整体税务筹划具有特有的空间和优势#8218;也体现了海外项目高风险与高收益相配比的特点。

　　海外项目的税务筹划#8218;首先要加强统筹安排#8218;在开展各项经营活动之前要对多种纳税方案进行比较#8218;将税务筹划放在整体经营和整体利益中考虑#8218;不能简单将税务筹划等同于缴税越少越好。其次#8218;税务筹划要统筹兼顾#8218;不能就单一的税种进行#8218;而要综合考虑外部整体税收体系;还要加强海外项目的管理者和人员的培养;加强与我国及当地税务部门沟通。

　　6　结论

　　海外项目税务筹划的策略是多方面而且具有较大的筹划空间。可以通过实施筹资过程、投资过程、会计核算过程和海外项目内部化等管理策略来实现#8218;综合考虑投资的经济环境、政治环境和文化环境等#8218;把税负水平作为选择国际投资经营方式和地点的出发点。以集团整体利益最大化为目标#8218;关注海外项目经营中的税收风险#8218;建立国际税务筹划的机制。

　　胜利油田参与国际市场竞争具有一定的内部优势和良好的外部机遇#8218;发展潜力很大#8218;前景广阔。外部税务环境中的不利因素可以通过内部调整、扬长避短而逐步加以克服#8218;内部税务管理劣势可以采取有效措施进行改善和规避。只要掌握和运用好国际通行的一些基本合作模式#8218;充分发挥自身优势#8218;胜利油田海外项目一定可以有效实施国际市场战略#8218;找出富有中国石化特色的、适合自身特点的海外项目税务筹划管理策略。

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