A卷烟厂是某市一家大型卷烟生产企业,也是税源大户。随着法治建设的日益完善,该企业的董事会对税收问题也越来越重视。一年过去之后,董事会决定聘请税务专家到企业进行涉税风险评估。2005年2月26日,B税务师事务所的注册税务师李刚接受A卷烟厂委托,对其2004年度的纳税情况进行风险评估。
李刚对该企业的生产经营的涉税情况进行了全面的审查。他发现:该企业2004年1月1日企业库存外购烟丝的进价成本为4860万元,先后从黄河烟叶加工厂购进烟丝10批,价款为2000万元,增值税专用发票注明增值税税额为340万元;从东源实业供销公司购进烟丝8批,价款为3000万元,增值税专用发票上注明的税款为510万元。
2004年12月31日企业账面库存外购烟丝的进价成本为4920万元。
2004年度销售甲级卷烟取得销售收入14200万元,销售乙级卷烟取得销售收入3600万元。公司2003年度申报并实际缴纳消费税5638万元。
从账面看,该企业将外购的原材料都作为抵扣项目进行了抵扣,李刚觉得企业在消费税核算方面存在错误。
政策分析
根据现行税法规定,纳税人将应税消费品用于连续生产的,可以抵扣外购的应税消费品所含的消费税。所谓连续生产,是指应税消费品完成一个生产环节后直接转入下一个生产环节,未经市场流通。允许扣除已纳消费税外购消费品仅限于直接从生产企业购进的,不包括从商品流通企业购进的应税消费品。当期准予扣除的已纳消费税税款的计算公式为:
当期准予扣除的外购应税消费品的已纳税款=当期准予扣除的外购应税消费品的买价×外购应税消费税税率。
当期准予扣除外购应税消费品买价=期初库存的外购应税消费品的买价+当期购进的应税消费品的买价-期末库存的外购应税消费品的买价。
筹划提示
对于该企业,其正确的做法是:用外购(仅指从生产企业购进)已税烟丝生产的卷烟,可以从应纳消费税额中扣除购进原料已缴纳的消费税。所以A卷烟厂对于外购已税消费品,当期准予扣除的外购应税消费品的已纳税款为:当期准予扣除的外购应税消费品买价为:4860+2000-4920=1940(万元);当期准予扣除外购应税消费品的已纳税款为:1940×30%=582(万元);按当期销售收入计算的应纳消费税额为:14200×45%+3600×40%=7830(万元);则企业当期实际应纳消费税税款为:当期实际应纳税款=按当期销售收入计算的应纳税额-当期准予扣除的外购应税消费品的已纳税款=7830-582=7248(万元)。
实际上,该企业将从东源实业供销公司购进的8批价款为3000万元的烟丝,也作了抵扣,从而造成少缴消费税900万元。对此,如果以后被税务机关稽查发现,则属于偷税行为。作为税务代理审查则属于自查,企业可以自我更正。A卷烟厂2003年少缴消费税900万元,应该补提消费税,则在12月末会计上可作如下会计分录:借记“产品销售税金及附加”900万元;贷记“应交税金―――应交消费税”900万元。
与此同时,在检查过程中,李刚发现A卷烟厂还有从其他烟丝加工厂购进的少量烟丝,支付价税合计10万元(普通发票)。A卷烟厂的财务人员将这些发票混入管理费用中列支了。李刚告诉该厂的财务负责人,这些发票中所含的消费税同样也可以抵扣。财务人员不解地问,普通发票也可以抵扣消费税吗?李刚告诉他,不仅可以抵扣,而且比增值税专用发票所抵扣的税款更多呢。这么一说,就使该厂的财务人员更不理解了。为了帮助该厂的财务人员理解其中的奥妙,李刚就以10万元的烟丝为例做了一个计算和分析:
对于价款为10万元的普通发票,那么允许抵扣的消费税为:100000÷1.06×30%=28301.89(元);
若取得的是增值税专用发票,那么允许抵扣的消费税为:100000÷1.17×30%=25641.03(元);
对于同样是10万元的烟丝,取得普通发票比取得专用发票多抵扣消费税:28301.89-25641.03=2660.86(元)。
该笔业务,无论是开具普通发票,还是增值税专用发票,只要其应税消费品是从生产企业购进的,都可以计算抵扣消费税。至于增值税,就要具体问题具体分析了。
对销售方来说,无论是开具何种发票,其应纳增值税和消费税都是不变的,对购买方来说,要看具体情况;对于小规模纳税人来说,由于小规模纳税人不享受增值税抵扣,所以并不增加税收负担。很显然,对于小规模纳税人的购买者来说,在这里普通发票的“身价”超过了专用发票。对于一般纳税人来讲,由于普通发票不能抵扣增值税的进项税额,虽然增加了消费税的抵扣数额,但是减少了增值税的抵扣数额。因此,要对其作具体的分析和筹划,最终作出具体权衡。
筹划点评
消费税是1994年税制改革过程中设立的一个新税种。它是在商品普遍征收增值税的基础上,对一些特殊消费品在征收增值税的同时再征收一道消费税,以调节国民的消费结构,正确引导消费,抑制超前消费需求,确保国家的财政收入。
消费税实行价内税,只在应税消费品的生产、委托加工和进口环节缴纳,税款最终由消费者承担。也正因为消费税的纳税环节是在生产和进口环节,所以作为生产企业购进原料,要选择采购对象。当纳税人决定外购应税消费品用于连续生产时,应选择生产厂家,而不应是商家,除非生产企业的价格扣除已纳税款后的余额比商家的价格还要高。
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