销售返利的税务规定的变化分析

生产厂家为激励商业企业（经销商），都会制定一些返利奖励政策，目的是通过返利来调动其销售积极性。返利是指生产厂家根据商业企业一定销售量或销售金额为标准，以现金或实物的形式对经销商进行奖励，它具有滞后兑现的特点。生产厂家和商业企业在销售返利上开具发票和账务处理上，对相关财税规定总是争议不断：
    由于销售返利具有滞后兑现的特点，一般是货物销售基本完了才兑现销售返利的，以销售额折扣折让红字发票的方式无法和已销售货物对应成本。再会计上规定：可以直接冲减主营业务收入，但是不能直接冲减主营业务成本的。生产厂家是可以直接冲减主营业务收入，而商业企业无法直接冲减主营业务成本，如果改为冲减已销售货物的成本，则会使该项库存商品出现负数；或冲减未销售货物的成本则违反的会计上真实性原则。因此不能以开具销售额折扣折让红字发票的方式进行销售返利的账务处理。
    在税务上，国税发〔1993〕154号第二条第二款规定：纳税人采取折扣方式销售货物，如果销售额和折扣额在同一张发票上分别注明的，可按折扣后的销售额征收增值税；如果将折扣额另开发票，不论其在财务上如何处理，均不得从销售额中减除折扣额。所以开具销售额折扣折让红字发票的销项税额也不冲减。再根据国税函（1997）472号规定其冲减的折扣额也要计算征收所得税。这样只能由商业企业根据国税发[2004]136号规定，给生产厂家开具增值税普通发票，这样生产厂家不能冲减销项税额，而商业企业也应该按照适用税率计算缴纳增值税。
    税务机关之所以这样规定是认为销售返利是属于生产厂家拿出销售利润来奖励商业企业的行为，因此没有理由将这个部分计算增值税来进行冲减销项税额。
    生产厂家就觉得很吃亏，就不以现金或实物的形式对经销商进行奖励，改用以冲抵货款的形式对经销商进行奖励。这样变成生产厂家没有拿销售利润来奖励，商业企业也没有取得收入。来套用开具销售额折扣折让红字发票的方式来操作了。
    根据上述商业情况的变化，国税函〔2006〕1279号就规定：纳税人销售货物并向购买方开具增值税专用发票后，由于购货方在一定时期内累计购买货物达到一定数量，或者由于市场价格下降等原因，销货方给予购货方相应的价格优惠或补偿等折扣折让行为，销货方可按现行《增值税专用发票使用规定》的有关规定开具红字增值税专用发票，
    这个文件表面上是同意销售返利可以开具红字发票，却没有规定怎么开具，只是说按照国税发[2006]156号有关规定开具红字增值税专用发票。但是国税发[2006]156号只规定了发生销货退回、销售折让和开票有误三种行为可以开具红字增值税专用发票。销售返利按照销货退回和开票有误的方式是行不通的，唯一的可以按照的是销售折让方式。这样又回到我们上面讲的问题了。难道是国税函〔2006〕1279号和国税发〔1993〕154号等产生了矛盾？但是他们都没有废止呀！！
    我们仔细分析一下“销售折扣折让”的双方账务处理，我们就不难发现：“销售折扣折让”的账务处理的成本配比性很强而且成本对象很明确。而销售返利有滞后兑现的特点，无法和商业企业的库存商品进行成本配比也找不到成本对象。如果非要企业将这个返利配比到成本对象中是不能操作的，也是违反了所得税法关于成本费用税前扣除的原则。为了简化企业的账务处理，于是国税函〔2006〕1279号规定允许企业将以前（年度）的销售返利计入现在销售货物的折让折扣额中，但是开具红字增值税专用发票方法和规定没有改变。
    这样我们明白了：国税函〔2006〕1279号和国税发〔1993〕154号等文没有矛盾，而是遵从国税发〔1993〕154号等文的精神。也就是说可以开具红字增值税专用发票的还是销货退回、销售折让和开票有误三种情况，没有增加销售返利。销售返利只是按照已规定的方式来开具。
    但是企业认为销售返利是国税函〔2006〕1279号规定销售返利是开具红字增值税专用发票一种情况，认定是特殊的情况（以所谓特殊规定大于一般规定的原则），可以直接单独在红字增值税专用发票上开返利金额（负数）。由于红字增值税专用发票一般是企业自己开具的，致使有些不符合规定开具和非法回扣和暗佣等行为漏洞发生。
    为了堵住这样的漏洞，国税发（2007）18号（五）规定：发生销货退回或销售折让的，除按照《通知》的规定进行处理外，销售方还应在开具红字专用发票后将该笔业务的相应记账凭证复印件报送主管税务机关备案。
    对记账凭证复印件进行备案就是为了控制企业的账务处理，堵住不正确的账务处理和不符合规定开具等等漏洞，避免税款的流失。