房地产开发企业利息费用的税务处理

一、借款费用资本化与费用化
    企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。
    根据《〈企业会计准则第17号——借款费用〉应用指南》规定，符合借款费用资本化条件的存货，主要包括企业（房地产开发）开发的用于对外出售的房地产开发产品、企业制造的用于对外出售的大型机械设备等。
    房地产企业开发建造的商品房，建造周期通常在一年以上。对这类通常需要经过相当长时间的建造或者生产过程，才能达到预定可销售状态的存货，属于符合借款费用资本化条件的存货。房地产开发企业为开发房地产而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工前，应计入有关房地产的开发成本。在房地产完工后，应计入财务费用，对已在开发成本列支的借款费用不能再从财务费用中重复税前扣除。
    【例1】A房地产开发公司2008年1月从某银行取得3000万元贷款用于某小区的开发，年利率5.31%，期限为1年。2008年10月31日，该小区全部竣工。据统计，截至2008年末，该小区累计完成销售50%。
    要求：计算确定2008年企业所得税前允许扣除的利息支出为多少？
【解析】
    允许税前扣除利息支出：
    列入房地产开发成本的利息支出：3000×5.31%×10÷12÷2＝66.375（万元）；
    列入财务费用的利息：3000×5.31%×2÷12＝26.55（万元）。
    则A房地产开发公司2008年企业所得税税前允许扣除的利息支出为：
    66.375+26.55=92.925（万元）。
二、统借统还借款利息的分摊
    企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。
三、土地增值税利息扣除与所得税不同
    土地增值税暂行条例实施细则第七条规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊，并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。
    根据税法规定，只有提供了金融机构证明的利息支出才允许在土地增值税前扣除。对房地产开发企业从非金融机构取得的借款利息，如果不能提供金融机构证明的，按土地增值税暂行条例实施细则规定，即使能够按转让房地产项目计算分摊并按规定计入财务费用，也不能在计算土地增值税时扣除（有些地方税务机关执行中放宽要求，口头传达可以扣除另当别论）。这与企业所得税法实施条例第三十八条的规定不同，在企业所得税中，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，企业所得税前允许扣除。
    此外，土地增值税也不允许扣除超期利息和罚息。《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字〔1995〕第048号）第八条规定，对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。而根据企业所得税法实施条例第三十八条规定，非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出，准予扣除。即从事房地产开发业务的纳税人向金融企业借款的利息支出，即使是超过贷款期限的利息部分和加罚的利息，也准予企业所得税前全额据实扣除。
    【例2】接上例，A房地产开发公司由于资金紧张，用于该小区开发的贷款逾期2个月才归还，银行加收罚息0.1%，据统计，超过贷款期限的利息部分和加罚的利息累计为27.05万元。
    要求：分析说明超过贷款期限的利息和加罚的利息是否可以在计算企业所得税和土地增值税时扣除。
    【解析】
    财税字〔1995〕第048号）第八条规定，在计算土地增值税时，对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。因而，A房地产开发公司在计算该小区土地增值税时，这部分利息不允许扣除。但根据企业所得税相关规定，该部分利息可在企业所得税前全额据实扣除。