预防房地产开发企业税收风险探析【税务风险控制】

一、房地产企业常见税收问题

房地产业的特点是：发展速度最快、行业的平均利润率最高、造就的富豪最多、涉及的税费最多、接受税务机关专项检查最多……连续三年成为进行税收专项检查的重点行业，说明“这个行业肯定存在着比较严重的涉税问题”，经调查分析发现，房地产业通过各种手段少报销售收入或拖延纳税，偷逃、占用税款主要表现在：

（一）收入方面

1、预售房款未按规定预缴税款

（1）将预售收入记入“其他应付款”贷方，未按照国税发[2003]83号（2006年1月1日后为国税发〔2006〕31号文）文件的规定将预售收入乘以15%利润率计算出预计营业利润额，并入当期应纳税所得额统一计算缴纳所得税。

（2）把预收购房款变为购房订金，或者垫付款项，不确认预售收入。

（3）混淆预售收入与销售收入的概念，选择预售收入转销售收入的时机，达到拖延纳税的目的。

（4）采取各种手段隐瞒、转移预收款收入，有的甚至将预收款直接转入私人银行卡，直到房产交付使用后才入帐缴税，使国家税款不能及时、足额入库。

2、销售收入确认不及时

（1） 对已办妥移交手续，按合同协议应全部收回售房款，因购房者原因未及时收回的，企业往往采取不及时入账的方式推迟收入的确认或者隐瞒收入，影响营业税、企业所得税。

（2）企业将已完工的产品出租或是自用，不按规定做视同销售行为的收入确认，并将实际取得的租金或营业收入在帐外循环或记入关联企业。

3、隐瞒收入，收入计算不准确

（1）虚开发票，实现“双偷”

开发商和客户为减少产权过户时双方应缴纳的各项税费，采取虚报成交金额，协议少开或不开发票的手段，实现“双偷”。

（2）低价开票，少计收入

房地产开发企业在销售房屋开票时，不按实际销售价格开具发票，而是低于实际价格开票入账，另一部分房价款开自制收据不入账，以此达到少缴税款的目的。这种手段多发生在个人承包开发经营的房地产项目。

（3）提供虚假或不完整的销售面积

销售面积不属于企业纳税申报中必须填写的内容，但该数据却能直接及时反映出企业销售的进度，为初步估算销售收入实现的状况提供依据。所以企业有关人员有意识隐瞒、不肯如实提供实际销售面积，增加税务人员核算企业收入的难度。

（4）以收抵支

①以商品房抵付施工单位工程款。 房地产开发公司为弥补资金短缺，通常以部分商品房抵付施工单位工程款。在账务处理上，将售房收入直接记入“应付账款”等往来科目，抵减应付工程款，从而达到少计收入，偷逃企业所得税的目的。

②以房抵债，以完工房地产抵付借款、银行贷款。 房地产开发企业没有钱还款(银根收紧以后更甚)，就用一部分房地产抵付借款，往往到不能再“拖”的时候再办理销售手续申报纳税，甚至隐瞒销售。这种手法多发生在小型开发商和承包工程的个人身上。他们的开发资金不足，往往向银行贷款，向民间个人借款或拖欠承建人工程款。

③以商品房抵付回租租金，换取其他单位、个人的非货币资产等等。

④以完工房地产抵付职工奖励支出。 近几年房地产开发企业经济效益较好，企业职工收入可观，特别是中层以上人员收入更高，个别企业以应支付职工奖金的多少确定不同的价格由个人进行销售，其差额作为收入的发放，从而少缴了营业税、所得税、个人所得税等。

⑤以完工房地产抵付各种应付的建筑安装工程款、广告支出和其他支出。购买房地产的企业或个人为房地产开发企业提供了货物或劳务，房地产完工以后，房地产开发企业就按“优惠价”向其出售房地产，用市场价与“优惠价”之间的差价来抵付应付款项，双方都少缴了税款。

⑥房地产企业在拆迁环节为避免大量的现金流出，同拆迁户达成协议，用购房价格上的让利抵顶拆迁赔偿款。

（5）收取价外费用不计收入

不少开发商在售房后，以各种理由收取水、电、燃气、外装修等代办费，在往来账款科目按代收代付核算，没有将其并入营业收入申报纳税。为客户提供的额外服务，如防盗门、封闭阳台等相关收入委托物管部门结算且长期挂帐，企业就合同房款作收入，形成帐外循环。

（6）内部预售再转售，转移利润。

一般情况下，房地产销售在开盘初期销售价格较低，随着时间的推移，销售价格逐步提高。有的企业利用内部认购，以较低的价格签订预售合同，一段时间后又以较高的售价进行转售，但合同签订的价格为预售合同价格，其差价名义上是订购人收取，实际上转入了企业账外收入。由于房产价格是随着市场价格的变动而上下浮动，上述利润转移现象具有很大的隐蔽性，对其价格的重新核定难以寻找依据。

（7）收取广告管理费、房租收入未按规定纳税。

由于房地产项目开发周期较长，往往有让广告公司在开发地块上做一些广告牌取得广告费收入的情况，有的还盖一些临时用房进行出租取得租赁收入，这些收入都未计入企业所得税应税收入申报纳税。

（8）利用关联方交易进行利润转移。

目前房地产开发企业很多都有若干个经营内容不同的公司，如：建筑设计公司、咨询公司、商贸公司、建筑施工公司等等，通过与这些关联公司之间的交易，将开发房地产利润转移，造成房地产开发项目亏损或微利。将开发的商品房低价卖给股东、关系单位、或关系人。

（9）因施工方延误工期等原因收取的罚款收入直接抵减应付工程款。

（10）挂*企业开发，不申报纳税

一些个体经营者或单位为了获得房地产开发资格，往往采取挂*某个房地产开发企业，上交一定管理费的方法开发房地产。他们既不合并作账，也不单独申报纳税。这类开发商偷逃税的手法*“三快”：一是组建快；二是运作快；三是解散快，造成漏征漏管。

4、假代建、真开发

这种偷税方式多以土地所有方的名义报建，所需资金由开发方代垫，实际是开发企业以转让部分房屋所有权为代价，换取了部分土地所有权，而土地所有方以转让部分土地所有权为代价换取了部分房屋所有权。双方均发生了纳税义务，一方为销售不动产，另一方为转让无形资产。

对假代建的检查要以合同协议为主，严格执行代建的四个条件即：

（1）以委托方的名义办理房屋立项及相关手续；

（2）与委托方不发生土地使用权、产权的转移；

（3）与委托方事前签订委托代建合同；

（4）不以受托方的名义办理工程结算。

（二）成本费用方面

1、利用虚开、代开发票等手段，人为抬高开发成本，减少应纳税所得。

（1）不合规发票是房地产开发企业在期间费用方面存在的最大问题。

如会议费、出国考察费、差旅费、场地租金、水电费等。

（2）取得的拆迁补偿费支付凭证一部分不符合规定。

如企业单位开具行政事业单位发票；村委会开具农、林、牧发票；资金往来发票、商场购买的收据，个人开具的白条等。

（3）额外摊派乱列支。

房地产开发企业的成本当中经常会出现被征用土地的所在乡镇或单位向该企业额外摊派一定的费用，收取这些费用大多使用银钱收据，并多以公益发展基金、各种补偿费名目开具。

2、利用成本核算特点虚增成本

目前多数房地产企业结转销售成本的方法是以每平米的单位造价×销售面积的金额来结转成本。

由于项目开发周期跨度一般在1年以上，企业开发项目中的单位项目较多，对口的施工单位、供料商多，项目开发早期财务不能及时的取得各项目的“工程结算单”，所以在会计核算单位造价时往往使用以预算造价计算单位成本的方法。一些房地产企业的财务人员利用这一特点，自行加大早期单位平米的计划预算造价，从而达到少缴企业所得税的目的。

3、房地产商自用房产、出租用房产不及时从“开发成本”结转至“固定资产”，而是混入“开发产品”科目中，直接转增“经营成本”。

例如某房地产公司将自建自用的办公楼成本43万元，直接混入项目开发成本中，未结转固定资产，虚增经营成本。

4、超标准列支费用

利息支出问题－－未在成本对象中分摊借款利息。由于房地产公司借入资金量大，利息支出较多。部分企业财务处理为将其作为财务费用全部直接在税前扣除，影响了当期的税前利润，造成纳税滞后。

高利率融资存在的问题主要有：超国家规定同期银行贷款利率标准扣除费用；同时往往未按规定代扣代缴个人所得税。

5、成本费用重复入帐。

企业利用建安工程施工复杂、项目繁多、专业性强的行业特点，重复列支费用。

（1）企业在签订建筑安装合同时，已经将附属工程、水电工程、屋面防水工程等包括在合同总价款中，在工程完工结转成本时，又就这些单项签订虚假合同，或者建材发票重复进入开发成本。

（2）企业将开发项目全部发包给建筑施工企业，且合同中明确规定建筑材料由承包企业负担，但仍将为施工企业购买的建筑材料的票据在开发成本中列支。

6、虚假列支成本费用

（1）旧城改造土地出让金优惠列入成本

房地产开发项目如属于旧城改造，该项目在土地出让金方面是有一定优惠的，而且这种优惠幅度是很大，具体的操作模式是开发公司先全额上缴土地出让金，然后地方财政再按一定的比例返还，然而有的开发公司在上缴土地出让金时记入开发成本，在取得返还款项时并不冲减成本，造成企业虚增成本。

（2）人为加大期间费用问题比较严重。

例如：大额或巨额送礼费用的发票内容开具办公用品、劳保用品等；虚增职工人数，提高税前扣除工资限额；采取非法手段获取发票或取得与本企业无关的各种票据在期间费用中列支等等。

（3）预付款大大超过合同价款

除了改变原设计规模，增加楼层面积等正常因素外，有的企业付款后以现金取走；有的利用同属一集团的关系，预付款与往来款混同，而建筑公司又归地税管征，难以查证；有的企业干脆直接领取现金作为预付工程款的原始凭证。

（4）利用建筑安装发票监管不严密的漏洞，虚列土建安装工程成本

由于税源紧张，少数地方把建筑业发票作为“引税”的主要工具，实行由税务征收管理部门或发票管理部门代开发票，只要缴纳营业税及其附加便可开具，有的是以房地产公司名义直接开具，有的是以虚构的建安企业名义开具。

利用建安发票虚列成本的，房地产公司只要支付3.3%的营业税及附加#8218;便可偷逃33%的企业所得税和个人所得税

重点要检查开发成本中由税务机关代开发票建安业务是否真实。

（5）关系单位虚开发票，虚增企业成本

房地产开发企业涉及的行业较多，一个项目的开发包括设计、建筑施工安装、加工业、建材商贸、房屋销售代理业、广告、物业管理等诸多部门。不仅使房地产企业的财务日常处理票据的工作量大、成本核算也容易混乱，也给房地产企业虚增成本带来了可乘之机。

7、利用“预提费用”、“待摊费用”账户调整当期利润

房地产企业“婆婆”多，企业规费负担重，问题相对集中，大到政府部门、行业协会，小到街道居委会，形成文件明确规定的收费就有上百个，如，土地出让金、征地补偿费、土地配套费、商业网点费，水、电、气、暖、人防、消防、公共设施配套费等费用。

从房地产业项目开发管理审批流程可以看出，各行政管理部门之间的工作衔接得相当严密，没有上个环节的审批、许可、费用缴纳手续，下一个环节的管理部门就不会再办下去，房地产开发项目就会中断。因此，正常情况下，房地产开发企业不可能存在拖欠规费问题，但实际情况并非如此，房地产开发企业大都存在预提各项规费数额大，有的配套工程已经完工验收之后也不及时结转工程成本，而是长期挂账，滚动使用，形成的原因主要有几方面：

一是政府各部门已经清理不再收取的费用，开发企业照样计提挂账。

二是：规费抵免收益

地方政府在加快当地城市建设步伐中，为减轻财政支出的压力，往往在招标房地产开发项目上附加一些配套开发建设项目，由房地产公司无偿为有关部门承担“形象工程”、“领导工程”等，承担这些工程可以按规定享受“规费抵免”，政府不用给房地产公司工程款，对房地产公司应缴的地方性收费项目给予减免或降低收费标准，对无权做主减免的规费，则“暗箱”操作，给予私下“照顾”，不再收取，但房地产公司对上述已经不用再支付的规费仍按规定的标准预提挂账。

三是由于房地产开发企业在地方经济中占据重要位置，企业与政府之间的“关系”较近，加上政府的各项规费征收随意性较大，通过疏通各种关系长期挂账（实际已不再支付）。

如某房地产开发有限公司2005年按照政府有关部门的收费文件，预提政府配套、水电暖安装、房产交易费、人防费等920万元长期挂“预提费用”科目，纳税人已通过各种关系或优惠政策的许可，实际已不用再支付，未按规定冲减开发成本，这种情况在房地产业比较普遍。

检查过程中，应重点审查各项费用计提是否有政府文件规定，是否按规定标准计提；查明各项规费未正常缴纳的真实原因，如：规费收取的有关部门是否有缓缴、免缴或催缴的文件、通知书，在此基础上，根据企业所得税真实性原则、据实扣除原则、合法性原则，从严掌握税前扣除范围和标准。

8、成本核算混乱，收入与支出不相匹配

（1）跨时间、跨地域滚动开发房地产项目，人为将应由以后开发项目负担的成本、费用记入已完工的开发项目。

（2）混淆分清成本负担的对象，年终把当年度成本、费用全部列入已完工产品成本。

（3）自用房产仅分摊前期工程费、基础设施费等费用，而土地成本、借款利息、建筑安装等费用由出售房屋承担，造成成本结转不实。

9、销售费用列支问题

（1）销售人员的人数以及工资未如实纳入企业正常人员工资管理，而是直接混入其他销售费用中列支，销售人员的人员数量随意性大，工资支出较多，造成企业所得税及个人所得税计税依据计算不准确。

（2）虚增代理费用

由于对销售代理费提取比例税法尚无明确规定，各代理公司取费标准不一致，一些房地产公司通过支付销售代理费的形式，将收入进行转移隐匿；或将一些“灰色”成本（如无票支出、非法支出）以代理费的形式支出、转帐，挤占税前利润。

（3）广告费、业务招待费超支

超标准的广告费、业务招待费支出企业混入“会议费”、“销售费用”等其他科目中，减少“业务招待费”等明细科目的账载金额。

按照“预售收入” 计算扣除广告费、业务宣传费和业务招待费。

二、如何进行房地产企业的税务稽查

(一)税务稽查方法

1、从行业特点出发改进税务检查的方法，由单一的年度检查改为年度检查与开发项目检查相结合。

房地产企业应以单位项目作为检查的重点。由于房地产项目开发周期往往都在一年以上，通常以一个纳税年度作为检查时限范围的方法，不能适应房地产业的具体情况，检查的内容及发现的问题带有明显的局限性和片面性。如果以房地产公司开发项目为切入点进行检查，则能比较全面地把握其项目开发的过程，容易发现税收违法行为。 采用项目检查法 ，以房地产企业已完工或阶段性完工的开发项目为检查重点。从项目开始到结束，针对项目的完税情况，全面审核项目的收入和成本支出的真实性、准确性。对开发周期较长项目，分期作为检查的重点。

2、拓展和完善调查取证的渠道和方法。

为更加准确、全面掌握开发项目的数据资料，可以到计委、建委、规划、土地、房管等部门调查落实其土地面积、土地使用权、建筑面积、可销售面积、已销售面积的确权时间和相关数据。

（1）从计委、建委、土地局、规划局、房管局、银行了解相关信息，掌握房地产开发企业的有关信息。

（2）要求企业提供一些与项目基本信息有关的证件资料。

（3） 要收集纳税人的基本信息

3、收集企业基础资料、数据

基础资料数据的收集是保证检查质量，提高检查效率的最基本的保障。

房地产企业纳税检查需要收集的基础资料有：企业基本情况表、开发手续情况登记表、项目部分会计科目汇总表、开发成本明细表，项目销售情况一览表等。

通过以上表格数据的登录，可以全面掌握房地产项目开发的实际情况，提高稽查分析、定性的准确性；同时可以为下一次检查提供数据参考达到数据共享，提高检查效率。运用数据间的逻辑关系分析方法，有利于发现企业提供的资料中所存在的疑点，为进一步检查提供依据。如开发手续情况登记表中反映的规划面积、施工面积、土地面积、合同造价可以同项目销售情况一览表的数据对照，看企业提供可销售面积与规划许可证之间反映的面积有无差距；

建筑安装许可证的合同造价与实际合同和实际支付施工费的差额。 开发成本明细表同项目部分会计科目汇总表、项目销售情况一览表对比，看房产交易费、维修基金支付额与帐面销售收入是否成比例，销售面积是否一致，测定企业实现收入与帐面收入是否存在差额。

4、运用整体测算法分析企业成本构成比例的合理性，找寻检查突破口。

由于房地产企业财务数据多，金额大，特别是成本方面的纳税检查，检查人员寻找工作的切入点有一定难度，因此通过整体测算，分析企业成本构成比例的合理性，找寻检查突破口。

（1）各规费支出的依据和比例

土地契税【土地局按土地评估价格的4％代征】；

土地出让金【土地局按土地评估价格的40％收取】；

房屋产权交易费【房管局按房产证面积以3元/㎡收取】；

配套费的内容主要包括（由各政府及职能部门收取的费用，大体包括）

人防基建费【无人防工程的开发项目。人防办按房屋售价的2％收取】；

市政建设配套费【收费局按总建筑面积以73元/㎡收取】；

墙改费【收费局按总建筑面积以5元/㎡收取】；

公共建地费【针对小规模插建项目，收费局按总建筑面积以50元/㎡收取】；

渣土处理费【城管局按总土方面积以5元/㎡收取】；

热力集资费【供热公司按总建筑面积，住宅楼50元/㎡、写字楼100元/㎡收取】；

煤气、天然气集资费【煤气公司按3000－3500元/户收取】；

规化验收费【收费局按总建筑面积以2元/㎡收取】；

房屋产权交易费【房管局按房产证面积以3元/㎡收取】；

代收业户维修基金【房屋价格的2％】

（2）通常建安成本比例

目前房地产项目的工程造价一般掌握在：多层住宅（4-6层）造价为650-750元/m 2 #8218;小高层住宅（7-17层）造价为980-1100元/ m 2 ，高层造价为1400-1500元/ m 2 。其中土建、安装大致占总造价的75％和25％。

（二）房地产企业收入的检查

1、收入检查的基本思路

（1）将从外部取得的有关开发项目分析信息，与企业的收入、成本等项目核对，确认申报的开发项目。

（2）从房地产主管部门和相关部门，收集各项目的建筑面积，与企业帐载面积和实地核对，以确认销售面积。

（3）收集企业销售合同统计数据、预售房款统计数据、售房发票记录，分析比对，并将结果与申报、帐上记录进行核对#8218;以确认销售（收入时间、数量、金额）准确性、及时性。

（4）深入到项目开发地、销售现场实地盘点、掌握项目建设及销售入住的情况，分析判断账面可能存在的疑点。

（5）房地产开发企业涉及的关系单位较多，一个项目的开发包括售地单位、施工企业、建材商贸、销售代理公司、广告公司、物业管理等诸多部门，使得房地产企业的财务日常处理票据的工作量加大，因此对于与房地产公司帐载金额大且业务往来频繁的的单位，进行重点外调核实。

2、稽查收入确认时点应注意的问题

（1）、首先要正确区分销售收入与预售收入的区分。 企业应以房地产管理部门出具工程项目合格证之日，或者首笔房地产使用权交付之日，或者办理首笔产权转让手续之日的较早者为房地产销售开始。收入确认问题是指已完工开发产品的收入确认，开发产品经过有关部门验收合格后即作为完工（以下的“完工之日”，亦指验收合格之日）。销售未完工开发产品收取的价款（包括定金）作为预售收入，开发产品完工后按照售房合同有关条款办理移交手续后应确认销售收入实现。企业在开发产品未办理移交手续前，所获得的分期预收款，不适用分期付款方式确认收入的规定，不作为销售收入处理，而应作为预售收入计算预计营业利润。开发产品完工后，开发企业应根据收入的性质和销售方式，按照收入确认的原则，合理地将预售收入确认为实际销售收入，同时按规定结转其对应的计税成本，计算出该项开发产品实际销售收入的毛利额。

符合下列条件之一的，应视为开发产品已经完工：

①竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品（成本对象）；

②已开始投入使用的开发产品（成本对象）；

③已取得了初始产权证明的开发产品（成本对象）。

（2）、收入检查的内容

开发产品出售后是否严格按照税法规定的原则确认收入的实现；

预售收入是否按规定的利润率计算出预计营业利润额，并入当期应纳税所得额计算缴纳企业所得税；视同销售行为的收入是否按照税法规定确认收入和利润计算缴纳所得税； 代建工程和提供劳务收入的确认是否正确；合作建房收入的确认是否正确；开发产品的出租收入的确认是否正确；关联企业之间的销售价格是否按独立企业之间业务往来的价格收取或者支付款项；客户放弃的购房定金有否及时转作其他业务收入；商品房售后服务收入，如代客装修、清洁等取得的收入有否作其他业务收入； 房地产开发企业应付施工单位的工程尾款、质量保证金，超过合同、协议规定的支付时间三年以上没有付出的，应作为其他收入处理，以后年度实际支付时可税前扣除。

(三)房地产企业成本费用的检查

1、是否准确区分期间费用和成本、开发产品建造成本和销售成本的界限，有否虚列、重列有关的成本、费用。

2、土地征用及拆迁补偿费、公共设施配套费是否按成本对象进行归集，是否将成本对象完工后实际发生的费用全部计入当期销售成本。

3、销售成本的结转是否正确，同一企业有多个房产开发项目，其发生的成本、费用能否划分清楚，在结转当期销售成本与费用时是否与收入相匹配，有无汇杂其他未结转收入项目的成本、费用；有无多计开发产品单位工程成本和已售商品房面积；

4、为代收的开发产品公共部分、共用设施设备维修的维修基金是否作在税前扣除；

5、土地闲置费的税前扣除是否符合政策的规定；

6、成本对象建造过程中发生的单项或单位工程报废或损毁是否作为财产损失直接税前扣除；

7、为房地产开发而借入资金所发生的借款费用，在房地产完工之前发生的，是否计入有关房地产的成本；

8、“广告费”、“业务宣传费”、 “业务招待费” 、 “坏帐损失”等期间费用是否按规定的范围和标准进行扣除，是否存在为规避扣除比例的限制而将上述费用部分计入开发成本的情况；

9、未按规定转作本企业经营性资产以及临时出租的待售开发产品，是否也计提了折旧；

10、是否将未结转入销售收入的预收款所涉及到的营业税及附税一并结转到当期销售税金，有否重复列支税金；

11、固定资产改良支出支出和修理费用，是否按税法有关规定进行税务处理；

12、一些特色扣除项目的处理是否符合规定；

（1）白蚁防治费

（2）竣工奖等各类给施工单位的奖金

（3）延期交房违约金

（4）应付施工单位的工程尾款、质量保证金

（5）墙改基金

（6）人防费

13、销售费用和广告费、业务招待费的划分是否正确；

14、一些限制性扣除项目是否已作纳税调整；

（1）工资及三项经费

（2）劳动保护费

（3）保险（社会保险，财产保险，补充养老保险等）

（4）公益救济性捐赠等

15、按规定不得扣除项目是否作纳税调整。

（1）有否将购建“固定资产”、无形资产等资本性支出在直接在税前扣除。

（2）各项跌价准备金、投资减值准备是否已作纳税调整

（3）自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分

（4）违法经营的罚款和被没收财物的损失等。

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