金蝶精斗云一、企业税务风险的基本概念
从广义上讲,税务风险是指所有在税务职责范围内所涉及的风险,还包括了与受税务影响的业务相关的风险。而从狭义的角度来理解,笔者认为税务风险是指企业经营管理中的涉税业务处理受会计法规与税收法规环境变化或企业内部税务管理质量的影响,导致企业纳税现金流产生异常波动及企业所承受的实际税负变化超过企业纳税能力的风险。纳税现金流是指涉税业务按照税法规定须交纳相关税金而导致的现金流出。异常波动是指除因业务增长或萎缩和合理的纳税筹划使纳税现金流出现较大波动以外的其他波动。实际税负是指企业营业现金流入和主营业务收入所承担的税负。实际上,当纳税现金流超过了企业的纳税能力时,将会导致企业没有足够的现金流用于其他方面的经营和投资,从而产生企业正常经营和发展受限的风险。而当实际税负超过企业纳税能力时,表明企业存在将来无力偿付税费而可能遭受税务主管部门处罚的风险。从风险来源的角度看,企业的税务风险可分为外部环境风险和内部管理风险。外部环境风险是由于企业的外部法规环境变化,包括会计法规与税收法规的发展变革使得企业的纳税义务、纳税时间及其涉税业务处理出现较大变化而影响企业纳税现金流控制的风险。内部管理风险是指由于企业内部管理不善,违反相关税收征管规定而遭受处罚加重纳税现金流出的风险。实际上,企业税务风险中的外部环境风险与内部管理风险存在一定的依存性。当外部环境风险增大时,如果企业未对其内部税务管理予以及时调整或应对措施不到位,企业违规的可能性就越大,也就增加了企业内部管理风险。反之,当企业内部管理风险增大时,企业在税务管理方面的自我控制与协调能力减弱,于是外部法规环境的变化对企业纳税现金流的冲击影响将超过内部管理控制范围,并因此扩大了外部环境变化所带来的不利影响,也就是增大了外部环境风险。
二、税务风险控制的必要性
1.税收征管力度不断加强,要求企业审视自身的税务风险。随着税收法制的日益健全和税收稽查技术的不断成熟,税务征管力度也在不断增强。这对于一些疏于自身税务管理或管理能力不强的企业来说,无疑加大了它们承受税务风险的压力。因此,企业必须重视对自身税务风险的控制。
2.会计准则与所得税法不断完善,要求企业加强税务风险控制能力以应对法规环境的变化。从2006年财政部颁布企业会计准则(以下简称“新会计准则”),到2007年第十届全国人民代表大会第五次会议通过新的所得税法,在短时间里会计法规和税收法规的这种变动意味着我国的法规制度正处于不断健全与完善的过程中。这在为企业营造更加良好的生产经营环境的同时,也给企业带来了一定的风险,因为在两者的衔接过程中往往给企业的涉税处理带来许多不确定性。
3.纳税筹划已普遍应用于企业的日常经营活动,要求企业重视并控制纳税筹划中的风险。纳税筹划的目标是在合理节税的同时做到零风险。这就要求企业在选择纳税筹划方案时应对每个方案可能产生的风险进行预测,并且在纳税筹划实施过程中对其风险予以监控。因为税收法规在不断地变化,可能使得某些纳税筹划方式失效而需要对原来的筹划方案予以调整,否则将加大纳税筹划风险。因此,纳税筹划越普遍,纳税筹划的风险控制也就显得越重要。
三、执行新会计准则对企业税务风险的影响
1.对税务风险的有利影响。这主要表现在新会计准则与税法有了较大程度的协调,企业损益的确定口径有了一定程度的趋同。如债务重组和非货币性资产交换中产生的损益,在新会计准则中都予以了确认,从而减少了会计与税法的差异。这一方面降低了纳税的核算成本,另一方面使得企业简化了纳税调整的程序,从而降低了税务风险。
2.对税务风险的不利影响。这主要来源于新会计准则在某些方面的规定有所超前,而滞后的税法却缺乏相应明确的规定,使得企业在纳税义务、纳税时间上存在一定的不确定性,从而增加了税务风险。此外,新会计准则大量引入了公允价值计量,而税法则主要以历史成本计量为基础,它一般不承认公允价值变动带来的损益。所以,企业的纳税调整工作量和成本将加大。这将使得企业在新会计准则初次执行期间,需要投入更大的调整成本,这对于一些税务管理较差的企业,将增加它们的纳税风险。
四、实证检验
(一)提出假设从本文对税务风险的定义可以知道,企业的税务风险可以体现在纳税现金流与实际税负两方面的变化所带来的相关风险上。首先,由于税制改革的相对滞后,新会计准则与税法之间出现了一些新的差异。这些差异将会使得企业在业务的涉税处理上过于谨慎,以避免税务主管部门的处罚。如在相关涉税处理规定处于“模糊”状态时,企业会采取多确认税务费用的措施,结果使企业的税负有所增加。因此,提出第一个假设:新会计准则实施初期,企业实际税负将比往年有所增加。其次,新会计准则中公允价值计量属性的引入,以及研发费用和借款费用等资本化范围的扩大等规定,一定程度上扩大了人为操纵利润的空间。这将容易使得企业的利润总额出现较大的波动,并对纳税现金流产生一定的影响。因此,受这些新会计准则规定的影响,企业纳税现金流将会与企业营业收入的变化有更大程度的脱离,即出现更大的异常波动。至此,提出第二个假设:企业纳税现金流的异常波动程度相比往年将会更大。
(二)变量的设计与数据收集1.变量设计。首先对企业实际税负进行研究,本文将从营业现金流入和主营业务收入两方面来分析。其中,营业现金流入的税负=纳税现金流出÷营业现金流入。它反映了企业营业现金流入承担了多大的纳税现金流出。主营业务收入所承担的税负=(所得税费用+营业税金及附加)÷主营业务收入,它所表现的意义与前者类似,两者的区别在于后者还考虑了没有实际现金流入的那部分营业收入。两者综合起来的税负率更能体现出企业所承担的实际税负。因此,企业的实际税负=纳税现金流出÷营业现金流入×0.6+(所得税费用+营业税金及附加)÷主营业务收入×0.4。由于我们认为纳税现金流所承担的税负更能准确反映企业税负,所以在设置相应的权重时,我们将前者的比重(0.6)设为略高于企业主营业务收入税负的比重(0.4)。在测量企业纳税现金流的异常波动时,我们主要的思路是尝试设计一个拟合度比较高的回归方程,以现金流量表中的“支付的各项税费”来代表纳税现金流出,并为因变量进行解析。其中,主要以企业的营业现金流入和主营业务收入以及应交税金为自变量,并加入企业总资产作为控制变量。营业现金流入和主营业务收入两个变量能反映出企业的营业变化,而应交税金则能在一定程度上反映企业的纳税筹划状况,再以总资产变量控制企业的规模影响。从而得回归方程为:纳税现金流出=X1+X2×营业现金流入+X3×主营业务收入+X4×应交税金+X5×总资产+!其中:X1、X2、X3、X4、X5分别为5个变量的系数;!为随机误差。而!实际上就是不能被方程所拟合的残差项。如果该方程的拟合度较高,纳税现金流的异常波动在一定程度上可用!的标准方差来表示,即纳税现金流的异常波动=D(!)。2.数据收集。由于新会计准则于2007年1月1日才实施,所以,其对企业税务风险的影响只在2007年中报中才有反映。因此,本文从深圳证券交易所与上海证券交易所中各任意选择20家上市公司,并以其2000~2007年的中期报表数据为分析比较对象,然后再利用SPSS13.0统计软件对这些数据进行详细的分析。
(三)检验与分析1.各税负指标分年度的均值统计(见表1)。由表1可知,除了2002年与2003年的总体税负处于较高水平,在2004~2006年间,企业的总体税负一直维持在较稳定的低水平6%左右。但到了2007年总体税负又开始有了较大的增加,达到了9%。这主要是因为营业现金流入税负有了显著的增加,从2004~2006年间8%左右的水平猛增到2007年接近12%的水平。这就在一定程度上说明企业为了免受被主管部门处罚而自觉交足税款。但这必然会增加企业的现金流负担,可能引致现金流短缺的风险。总之,总体税负在2007年的显著增加表明假设一成立。2.回归分析。由表2、表3的分析可知,由营业现金流入、主营业务收入、应交税金、总资产所组成的回归模型,对支付的各项税费的解析度较高,拟合度较高,R达到0.858,即使是调整后的R值也达到0.733,而且都通过了F检验和T检验,相关系数的显著性水平也低于5%,各变量间的共线性也较低。因此,我们可以利用此模型分析其方差的标准残差值。表4的数据表明了D(!)在2002年起就开始逐渐上升,而且在2007年达到较高点。这表明在2007年纳税现金流的预测出现了较大的偏离。这种偏离程度的增大说明纳税现金流的异常波动增大了,所以假设二成立。
五、结论
由上述分析可知,2007年企业纳税现金流的波动变化确实有所提高。而这种异常波动的扩大容易对企业正常的纳税活动与企业的营运资金控制能力造成不利影响,从而给企业带来潜在的纳税风险。并且由企业的营业现金税负率和营业收入税负率所反映的综合税负在2007年都出现了明显的增大,这也表明许多企业的纳税压力在增大,企业可能需要通过其他渠本论文由无忧论文网www.51lunwen.com整理提供道的融资或者加大纳税筹划的力度来应对实际税负的增大,但是这都在一定程度上加大了企业所承担的税务风险,而这些纳税风险的变化与新会计准则的执行给企业的外部经营环境变化不无关系。也就是说,作为企业经营的法规环境的变化,新会计准则的执行在一定程度上给企业带来了新的外部环境税务风险。法规变化所引起的外部税务环境风险,往往通过影响企业内部涉税处理,即企业外部税务环境风险增加时,伴随着企业内部税务管理风险也会增加。因此,这两方面的税务风险管理同等重要,应同时进行。具体来说,当外部法规环境发生变化时,企业既要主动了解法规的改革变化,又要根据变化调整自身的内部税务管理制度和程序,以控制外部税务环境风险的变化及其对内部管理风险的不利影响。总的目标就是要使得总税务风险控制在企业纳税能力控制范围内。
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