金蝶精斗云企业负债与所得税会计处理 一、预计负债
预计负债核算企业根据或有事项等相关准则确认的各项负债，包括对外提供担保、未决诉讼、产品质量保证、重组义务及固定资产和矿区权益弃置义务等产生的预计负债。
1.账面价值和计税基础。会计上预计负债的账面价值是根据或有事项准则判断、对估计将支付的金额确认的价值。
税法上预计负债的计税基础是指预计负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。而确认预计负债所产生的费用能否税前扣除，取决于产生预计负债的事项是否与企业正常生产经营活动相关，另外，取决于实际的损失是否已经发生。
2.可能产生暂时性差异的因素。根据《企业会计准则第13号——或有事项》的规定，企业必须判断企业是否存在未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、承诺、亏损合同、重组义务、商业承兑汇票背书转让或贴现等并判断是否存在确认为预计负债的条件，在满足条件的情况下必须确认为预计负债。税法上不确认预计负债，只有在该部分损失实际发生并与公司的正常生产经营活动相关时才能税前扣除，因此该项预计负债的计税基础是0.在企业确认预计负债时就会产生递延税款资产，待该部分预计损失实际发生时，再抵减实际发生当期的所得税费用。需要特别说明的是：由于税法规定与取得收入无关的各项其他支出不得税前扣除，因此企业发生的不收取被担保方担保费用的对外担保损失不允许税前扣除，因此该损失为永久性差异。
3.实务分析。为了增加对“预计负债”相关所得税会计处理的感性认识，笔者分别从产品质量保证支出、未决诉讼赔偿支出、债务担保三方面列举业务加以进一步剖析。
实务一：某企业将20X4年预提的产品质量保证支出1 000元确认为一项预计负债。但根据税法规定，产品质量保证支出需于该企业实际支付时才能在税前扣除。假设该企业当期没有实际发生产品质量保证支出，本年度会计利润99 000元，税率为33%，没有其他暂时性差异或永久性差异，则本年度应纳税所得额为100 000元（99 000+1 000）。
分析：该负债的计税基础为0（账面价值1 000元，减去可在未来期间计税时就该负债抵扣的金额1 000元）。在以账面金额清偿该负债时，该企业的未来应纳税所得减少1 000元，同时，相应地减少其未来所得税支出330（1 000×33%）元。账面价值1 000元与计税基础0之间的差额是一项可抵扣暂时性差异1 000元。因此，如果该企业很可能在未来期间赚取足够的应纳税所得，以便从减少的所得税支付额中获益，那么该企业应确认一项递延所得税资产330（1 000×33%）元。
因此：
会计：预计负债账面价值=1 000元
税法：预计负债计税基础=账面价值1000-可从未来经济利益中扣除的金额1000=0
可抵扣暂时性差异=1 000元
递延所得税资产=330元（1 000×33%）
账务处理：
预提产品质量保证支出1 000元
借：销售费用1 000
贷：预计负债1 000
资产负债表日，确认递延所得税资产，计算所得税费用
借：递延所得税资产330
贷：所得税—递延所得税费用330
借：所得税—当期所得税费用33 000
贷：应交税费—应交所得税33 000
清偿负债时
借：预计负债1 000
贷：银行存款1 000
假设清偿当年该企业会计利润101 000元，根据税法规定实际支付的1 000元产品质量保证支出可以扣除，所以当年应纳税所得额为100 000元（101 000-1 000），税率33%.
资产负债表日，转回递延所得税资产，计算所得税费用
借：所得税—递延所得税费用330
—当期所得税费用33 000
贷：递延所得税资产330
应交税费—应交所得税33 000
实务二：某企业将20X5年预提的未决诉讼赔偿支出10万元确认为一项预计负债。但根据税法规定，未决诉讼赔偿支出必须于实际支付时才能在税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生未决诉讼赔偿支出，本年度会计利润90万元，税率为33%，没有其他暂时性差异或永久性差异，所以本年度应纳税所得额为100万元（90万元+10万元）。
会计：预计负债账面价值=100 000元
税法：预计负债计税基础=账面价值10万-可从未来经济利益中扣除的金额10万=0
可抵扣暂时性差异=100 000元
递延所得税资产=33 000元（100 000×33%）
账务处理：
预提未决诉讼赔偿支出10万元
借：营业外支出100 000
贷：预计负债100 000
资产负债表日，确认递延所得税资产，计算所得税费用
借：递延所得税资产33 000
贷：所得税—递延所得税费用33 000
借：所得税—当期所得税费用330 000
贷：应交税费—应交所得税330 000
清偿负债时
借：预计负债100 000
贷：银行存款100 000
转回递延所得税资产
借：所得税—递延所得税费用33 000
贷：递延所得税资产33 000
此项业务产生的暂时性差异对20X5年度损益的影响额为33 000元（增加当期所得税支出）；对清偿当年的损益影响额为33 000元（减少当期所得税支出）。
实务三：某企业20X6年因债务担保确认了10万元的预计负债，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取相关费用。假设该企业本年度会计利润90万元，税率33%，没有其他纳税调整事项。由于税法规定与取得收入无关的各项其他支出不得税前扣除，因此企业发生的不收取被担保方担保费用的对外担保损失不允许税前扣除，因此该损失为永久性差异。本年度应纳税所得为100万元（90万元+10万元）。
会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债
税收：与该预计负债相关的费用不允许税前扣除
账面价值=10万元
计税基础=账面价值10万元-可从未来经济利益中扣除的金额0=10万元
所以，此项业务不产生暂时性差异。
账务处理：
因债务担保确认10万元的预计负债
借：营业外支出100 000
贷：预计负债100 000
资产负债表日，计算所得税费用
借：所得税—当期所得税费用330 000
贷：应交税费—应交所得税330 000
清偿负债时
借：预计负债100 000
贷：银行存款100 000
二、应付职工薪酬
应付职工薪酬核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬。包括工资、职工福利、社会保险费、住房公积金、工会经费职工教育经费、解除职工劳动关系补偿、股份支付等项目。
1.账面价值和计税基础
会计上应付职工薪酬的账面价值等于企业已计提但截至资产负债表日尚未支付给职工的余额。
税法上应付职工薪酬的计税基础等于账面价值减去未来可从经济利益中扣除的金额。
2.可能产生暂时性差异的因素
会计上对于经有关部门批准实行工资、薪金总额与经济效益挂钩办法的企业，对其按工效挂钩办法实际计提的工资，无论其是否支付均计入计提当期的费用中去。而税法上，对于企业按批准的工效挂钩办法提取的工资、薪金额超过实际发放的工资、薪金部分，不得在企业所得税前扣除，超过部分用于建立工资储备基金，在以后年度实际发放时，经主管税务机关审核，在实际发放年度企业所得税前据实扣除。因此对于企业实际计提超过实际发放部分的工资、薪金在当期形成递延所得税资产，待以后年度实际发放时再递减发放当期的所得税费用并转出前期确认的递延所得税资产。
3.实务分析
实务一：某企业20X6年度确认当期应支付的职工工资及其他薪金性质支出计20万元，尚未支付。按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为17万元，当期没有扣除的3万元在未来也不可以扣除（形成永久性差异）。假设该企业本年度会计利润90万元，税率33%，没有其他纳税调整事项，则应纳税所得为93（90+3）万元。
会计：应付职工薪酬账面价值=20万元
税法：应付职工薪酬计税基础=账面价值20万元-可从未来应税利益中扣除的金额0=20万元
所以，此项业务不产生暂时性差异。
账务处理：
确认20万元的职工薪酬费用
借：管理费用200 000
贷：应付职工薪酬200 000
资产负债表日，计算所得税费用
借：所得税—当期所得税费用306 900
贷：应交税费—应交所得税306 900
支付职工薪酬时
借：应付职工薪酬200 000
贷：银行存款200 000
可见，此项业务中的17万元计税工资对20X6年度，但税前不可扣除的3万元对当期和所得税费用没有影响；对清偿当年的损益不产生影响。
实务二：某企业为给退休人员提供医疗福利与在职雇员之间签订了一项计提医疗福利费用的协议。当在职雇员提供劳务时，退休福利成本将在确定会计利润时予以抵扣；但直到企业向退休人员支付退休金或将其投入一项基金时，才能在税前扣除。20X5年，该企业计提了50万元的退休人员医疗福利费用，但本年度没有支付，直到20X7年支付30万元。假设20X5年会计利润1 000万元，20X7年会计利润1 200万元，税率33%，没有其他纳税调整事项。所以20X5年应纳税所得为1 050万元（1 000+50），20X7年应纳税所得为1 170万元（1200-30）。
会计：20X5年退休福利成本账面价值=50万元
税法：20X5年退休福利成本计税基础=50万元-可从未来应税利益中扣除的金额50万元=0
可抵扣暂时性差异=50万元
递延所得税资产=16.5万元（50万元×33%）
账务处理：
20X5年预提退休福利成本50万元
借：管理费用（等账户）50万
贷：应付职工薪酬50万
资产负债表日，确认递延所得税资产，计算所得税费用
借：递延所得税资产16.5万
贷：所得税—递延所得税费用16.5万
借：所得税—当期所得税费用346.5万
贷：应交税费—应交所得税346.5万
20X7年支付退休人员医疗福利费用50万元时
借：应付职工薪酬50万
贷：银行存款50万
资产负债表日，转回递延所得税资产，计算所得税费用
借：所得税—递延所得税费用9.9万
—当期所得税费用386.1万
贷：递延所得税资产9.9万
应交税费—应交所得税386.1万
此项业务产生的暂时性差异对20X5年度损益的影响额为16.5万元（增加当期所得税支出）；对20X7年的损益影响额为9.9万元（减少当期所得税支出）。
三、结论
可见，我国会计新准则要求企业采用资产负债表债务法进行所得税会计处理，无论是会计理念的更新、关键概念的理解，还是所得税处理方法的变革，都对广大的实务工作者和理论研究者提出了不小的挑战。但只要在实施过程中重点把握所得税会计准则的关键，正确理解账面价值、计税基础和暂时性差异，准确把握递延所得税资产（或负债）的形成原因和内在规律，就一定能得心应手地处理所得税会计相关业务。
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