42号公告来了!混合销售大势不复存在?

国家税务总局关于明确中外合作办学等若干增值税征管问题的公告国家税务总局公告2018年第42号发布日期:2018-07-25现将中外合作办学等增值税征管问题公告如下:

一、境外教育机构与境内从事学历教育的学校开展中外合作办学,提供学历教育服务取得的收入免征增值税。中外合作办学,是指中外教育机构按照《中华人民共和国中外合作办学条例》(国务院令第372号)的有关规定,合作举办的以中国公民为主要招生对象的教育教学活动。上述“学历教育”“从事学历教育的学校”“提供学历教育服务取得的收入”的范围,按照《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》(财税〔2016〕36号文件附件3)第一条第(八)项的有关规定执行。

案例:中外合作办学既有合作办学机构,又有合作办学项目,《中华人民共和国中外合作办学条例》(国务院令第372号)规定:中外合作办学机构应当具备《中华人民共和国教育法》、《中华人民共和国职业教育法》、《中华人民共和国高等教育法》等法律和有关行政法规规定的基本条件,并具有法人资格。但是,外国教育机构同中国实施学历教育的高等学校设立的实施高等教育的中外合作办学机构,可以不具有法人资格。

上海纽约大学、宁波诺丁汉大学、西交利物浦大学这类具有法人资格的大学向通过高考的考生提供的学历教育取得的收入免征增值税,免征之后由中外股东分红则不属于增值税的征税范畴,而象北京工业大学与美国新泽西理工大学工程管理理学硕士;北京大学与香港理工大学合作举办中国社会工作文学硕士学位教育项目,中方办学机构收取学历教育学费后(根据对等原则,中国也承认国外办学机构的相应学历)在支付给外方办学机构时,实质上相当于共同提供学历教育劳务,因此当中方办学机构将其中一部分款项支付给外方办学机构时,同样免征增值税,二、航空运输销售代理企业提供境内机票代理服务,以取得的全部价款和价外费用,扣除向客户收取并支付给航空运输企业或其他航空运输销售代理企业的境内机票净结算款和相关费用后的余额为销售额。其中,支付给航空运输企业的款项,以国际航空运输协会(iata)开账与结算计划(bsp)对账单或航空运输企业的签收单据为合法有效凭证;支付给其他航空运输销售代理企业的款项,以代理企业间的签收单据为合法有效凭证。航空运输销售代理企业就取得的全部价款和价外费用,向购买方开具行程单,或开具增值税普通发票。

案例:财税〔2017〕90号解决了境外代理问题,即自2018年1月1日起,航空运输销售代理企业提供境外航段机票代理服务,以取得的全部价款和价外费用,扣除向客户收取并支付给其他单位或者个人的境外航段机票结算款和相关费用后的余额为销售额。其中,支付给境内单位或者个人的款项,以发票或行程单为合法有效凭证;支付给境外单位或者个人的款项,以签收单据为合法有效凭证,税务机关对签收单据有疑义的,可以要求其提供境外公证机构的确认证明。

42号公告解决了境内机票代理问题,比如A代理机构向王悦收取国内机票费2000元,则A代理机构需要向王悦开具行程单或增值税普通发票,因为旅客运输服务是不能抵扣增值税进项税额的,所以不能开具专用发票,A代理机构扣除手续费100元后将1900元给予B代理机构,则B代理机构就不能再开具行程单,只需要开具签收单据即可,B代理机构扣除100元后将1800元交予中国东方航空公司江苏省分公司,则江苏分公司既可以对账单也可以签收单据为合法有效凭证,按照后文优先于前文,境外代理的差额纳税的扣除凭证是否也要比照境内的,直接按签收单据结算?很有可能啊三、纳税人通过省级土地行政主管部门设立的交易平台转让补充耕地指标,按照销售无形资产缴纳增值税,税率为6%。本公告所称补充耕地指标,是指根据《中华人民共和国土地管理法》及国务院土地行政主管部门《耕地占补平衡考核办法》的有关要求,经省级土地行政主管部门确认,用于耕地占补平衡的指标。

案例:《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释(试行稿)〉的通知》(国税发〔1993〕149号)本税目的征收范围包括:转让土地使用权、转让商标权、转让专利权、转让非专利技术、转让著作权、转让商誉。

国家税务总局关于转让小火电机组容量指标营业税问题的公告(国家税务总局公告2013年第74号)按照《国家税务总局关于印发〈营业税税目注释(试行稿)〉的通知》(国税发〔1993〕149号)规定,纳税人转让小火电机组容量指标的行为,暂不征收营业税。

为什么?因为小火电机组容量指标不在营业税无形资产列举范围内,但是营改增后,其他权益性无形资产税目,包括基础设施资产经营权、公共事业特许权、配额、经营权(包括特许经营权、连锁经营权、其他经营权)、经销权、分销权、代理权、会员权、席位权、网络游戏虚拟道具、域名、名称权、肖像权、冠名权、转会费等。

因此转让耕地指标也好,还是转让小火电机组容量指标也好,均应缴纳增值税,因为有了“等”,所以全部“等”进去了。

四、上市公司因实施重大资产重组形成的限售股,以及股票复牌首日至解禁日期间由上述股份孳生的送、转股,因重大资产重组停牌的,按照《国家税务总局关于营改增试点若干征管问题的公告》(国家税务总局公告2016年第53号)第五条第(三)项的规定确定买入价;在重大资产重组前已经暂停上市的,以上市公司完成资产重组后股票恢复上市首日的开盘价为买入价。

案例:税务总局2016年第53号公告中,按照限售股的形成原因分别明确了限售股买入价的确定原则。其中,因重大资产重组形成的限售股,以该上市公司因重大资产重组股票停牌前一交易日的收盘价为买入价计算销售额。近接地方反映,存在一些特殊情况,即上市公司在重大资产重组前已处于非正常上市状态,比如因业绩未达标等原因已被交易所暂停上市,因此不存在因重大资产重组而实施停牌。

针对上述情况,本次《公告》中明确,上市公司因实施重大资产重组形成的限售股,因重大资产重组停牌的,按照2016年53号公告第五条第(三)项的规定,以该上市公司因重大资产重组股票停牌前一交易日的收盘价为买入价;在重大资产重组前已经暂停上市的,以上市公司完成资产重组后股票恢复上市首日的开盘价为买入价。

五、拍卖行受托拍卖取得的手续费或佣金收入,按照“经纪代理服务”缴纳增值税。《国家税务总局关于拍卖行取得的拍卖收入征收增值税、营业税有关问题的通知》(国税发〔1999〕40号)停止执行。

案例:《拍卖法》第二十三条规定:拍卖人不得在自己组织的拍卖活动中拍卖自己的物品或者财产权利。而 国税发〔1999〕40号对拍卖行受托拍卖增值税应税货物,向买方收取的全部价款和价外费用,应当按照4%的征收率征收增值税。

这样规定是引自增值税暂行条例实施细则的视同销售条款,单位或者个体工商户的下列行为,视同销售货物:(一)将货物交付其他单位或者个人代销;(二)销售代销货物;但这样规定存在问题一,拍卖行由于按简易计税方法缴纳增值税,因此委托方开具的发票拍卖行不得抵扣,税负率高达4%,而委托人销售已使用过的物品, 财税〔2009〕9号:一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品,应当按照适用税率征收增值税。则委托人的适用税率为17%,该17%的进项税额拍卖行只能计入成本,这样抬高了拍卖价格,其二如果拍卖行拍卖的是不动产呢,显然只能由委托方开具销售不动产发票与竟得者办理不动产权属过户,拍卖行不能开具发票给竟得者,这样在营改增后就会出现拍卖货物自行开票,拍卖不动产或无形资产则不能开票,因此本着同样的经济实质,现在全部按经纪代理服务缴纳增值税,取消了视同销售的规定,即由委托方向竟得者开具发票,拍卖行自行收取的手续费或佣金收入按代理服务缴税,六、一般纳税人销售自产机器设备的同时提供安装服务,应分别核算机器设备和安装服务的销售额,安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。

一般纳税人销售外购机器设备的同时提供安装服务,如果已经按照兼营的有关规定,分别核算机器设备和安装服务的销售额,安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。

纳税人对安装运行后的机器设备提供的维护保养服务,按照“其他现代服务”缴纳增值税。

案例:设备安装如果按混合销售处理很容易造成留抵税额问题,比如某建筑安装企业为某学校承接一项安装工程,购进设备116万(增值税16万),安装服务人工费22万,利润10万,则按混合销售向学校收取(100+22+10)*(1+10%)=145.2万元,应纳增值税=销项税额13.2-进项税额16,形成留抵税额2.8万,如果长期抵不了,2.8万进成本,只赚取10-2.8=7.2万,更加令人不愉快的是这家企业就有对外虚开发票的冲动了,引诱他有虚开发票犯罪的冲动,现在按兼营处理,设备不赚差价,学校由于不能抵扣,只会仍付145.2万,应当向学校收取100*(1+16%)+(22+利润)*(1+3%)=145.2万,利润只有63495元,但是实现了应交税金8505元,原则上不会存在留抵税额了,随着增值税税率三档并两档,混合销售这个依凭企业主业来判定税率的行为应当会废除,因为按混合销售比按兼营,他要多赚72000-63495=8505元, 而这恰恰本来是税务机关的增值税收入,而从此前的建筑安装业的包工包料按混合销售到2017年11号公告的自产+建安的兼营,再到尔今的外购+安装的兼营,混合销售的范围正在压缩,消灭应当是大势。

七、纳税人2016年5月1日前发生的营业税涉税业务,包括已经申报缴纳营业税或补缴营业税的业务,需要补开发票的,可以开具增值税普通发票。纳税人应完整保留相关资料备查。

本公告自发布之日起施行,《国家税务总局关于简并增值税征收率有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第36号)第二条和《国家税务总局关于进一步明确营改增有关征管问题的公告》(国家税务总局公告2017年第11号)第四条同时废止。此前已发生未处理的事项,按照本公告的规定执行。2016年5月1日前,纳税人发生本公告第四条规定的应税行为,已缴纳营业税的,不再调整,未缴纳营业税的,比照本公告规定缴纳营业税。

特此公告。

文字来源:中国会计视野